【丁律说法】从两则案例看股权转让中包税条款的效力

“包税条款”是指合同当事人在合同中对交易中可能涉及的税费承担方式进行约定，出现了非纳税义务人承担税款的情形。实务中常出现非纳税义务人负担纳税义务人应承担税款的情形，这类约定是否有法律效力呢？

一、认定“包税条款”有效

裁判观点：【（2022）浙03民终3317号】

本案双方于2018年8月28日签署《福建省闽泰钢业有限公司股权转让合同》，约定“目标公司股权转让所有之税费等，由受让方承担”“本合同生效后，所有办理地税、国税有关手续应交税费由受让人承担，环评审批费用由受让人承担”，之后严某某于2020年8月14日实际缴纳相关个人所得税及滞纳金，事实清楚。首先，依据税务机关出具的《股权转让涉税情况》，本案股权转让涉及个人所得税及印花税，而本案《福建省闽泰钢业有限公司股权转让合同》又未明确排除个人所得税，故一审判决认定本案《福建省闽泰钢业有限公司股权转让合同》中约定的“所有之税费”包括个人所得税，具有事实依据，并无不当。其次，法律虽然规定个人所得税的纳税义务人为出卖方，但并不禁止当事人在股权转让过程中自行约定相关税费的承担主体。本案双方关于税费负担的约定属于双方真实意思表示，未违反法律、行政法规强制性规定，合法有效。

二、认定“包税条款”无效

裁判观点：【（2021）粤52民终453号】

根据法律规定个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。温某某等人将持有的股权转让给杨某某，获得财产转让所得，其作为纳税义务人应当依法及时缴纳其个人所得税及相应印花税。而对于双方约定的相关费用的承担问题，首先要确定税费是否由杨某某(股权受让方)承担，应清楚税和费的概念。

费是指交易过程中发生的费用，费用的支付，可以由交易双方约定，属于私法自治的范畴；税是国家向征收对象按税率征收的货币或实物，税和费是两个不同的概念。个人所得税是根据交易后针对所得额所征收的税收，只有在交易之后才能确定转让方的交易所得，不属于交易过程中发生的费用。个人所得税属于不可转嫁税种，不能由受让方承担。因此，在股权转让合同中约定股权转让有关费用由受让方负担，不应包含个人所得税。

而本案中双方虽然约定股权转让的相关费用由杨某某承担，但双方并没有约定相关税费由杨某某承担，且约定个人所得税由受让方承担，实质是降低交易额，规避纳税义务行为，因违反税法上“实质课税原则”而无效，属于私法权利滥用的无效行为。

根据《中华人民共和国个人所得税法》的规定，股权转让人是纳税义务人，受让人是代扣代缴义务人，纳税人应当按照财产转让所得的20%缴纳个人所得税。因此，在股权转让合同中约定股权转让有关个人所得税不得由受让方负担。二审法院亦表示双方虽约定本次股权转让有关费用由受让方承担，但没有明确包括税款，该约定并不能免除温某某等人作为纳税人缴纳税款的法定义务。