【丁律说法】从个人独资企业被罚看其经营中的涉税风险

2021年11月22日，国家税务总局杭州市税务局官网发布公告称：浙江省杭州市税务部门通过税收大数据分析，发现朱CH（微博ID:雪梨Cherie）、林SS两名网络主播涉嫌偷逃税款，二者在2019年至2020年期间，通过在上海、广西、江西等地设立个人独资企业，虚构业务将其取得的个人工资薪金和劳务报酬所得转变为个人独资企业的经营所得，偷逃个人所得税。杭州市税务局稽查局依据《中华人民共和国税收征收管理法》《中华人民共和国个人所得税法》《中华人民共和国行政处罚法》等相关法律法规，对朱CH追缴税款、加收滞纳金并拟处1倍罚款共计6555.31万元，对林SS追缴税款、加收滞纳金并拟处1倍罚款共计2767.25万元。

本文根据上述公告内容，探析个人独资企业存在的潜在涉税风险及应对措施。

一、个人独资企业的优点
1、不用交企业所得税，只需缴纳个人所得税：根据《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》(国发〔2000〕16号)规定，从2000年1月1日起，个人独资企业和合伙企业不再缴纳企业所得税，只对投资者个人取得的生产经营所得征收个人所得税。

2、最高税率只有35%，低于工资薪金的最高税率45%：根据《个人所得税法》第三条规定：个人所得税的税率：（一）综合所得（工资薪金、劳务报酬都属于综合所得），适用百分之三至百分之四十五的超额累进税率；（二）经营所得，适用百分之五至百分之三十五的超额累进税率。因此，工资薪金与劳务报酬所得适用3%-45%超额累进税率；而经营所得，适用5%-35%超额累进税率。

3、可采用核定征收方式：根据《税收征收管理法》第三十五条的规定，因税收征管需要，在未设置账簿或账簿不清无法准确查证查账等特殊情形下，税务机关可对经营所得按照核定征收方式征税。在实务中，若是服务行业，在核定征收方式下，其核定征收的实际税负率在1%-3.5%之间。

4、可申请小规模纳税人：我国增值税一般纳税人的税率目前有三个档次，分别为6%、9%、13%，而增值税小规模纳税人适用增值税3%的征收率。因疫情原因，2020年以来，属于小规模纳税人的个人独资企业其增值税税率适用3%征收率的应税销售收入减按1%征收率征收增值税；适用3%预征率的预缴增值税项目，减按1%预征率预缴增值税。

二、能否将工资薪金或劳务报酬所得通过注册个人独资企业转换成经营所得？

1、《个人所得税法实施条例》第六条对三者进行了定义：

（一）工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。

（二）劳务报酬所得，是指个人从事劳务取得的所得，包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。

………

（五）经营所得，是指：（1）个体工商户从事生产、经营活动取得的所得，个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人来源于境内注册的个人独资企业、合伙企业生产、经营的所得；（2）个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；（3）个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得；（4）个人从事其他生产、经营活动取得的所得。

2、工资薪金、劳务报酬和经营所得在实务中的认定

在实务中，工资薪金和劳务报酬比较好分辨，工资薪金所得属于非独立个人劳务活动，在企事业单位或其他组织中任职、受雇而取得的报酬；劳务报酬所得是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬，两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣的关系，一般雇佣双方会签署劳动合同并缴纳社会保险，后者则不存在这种关系，前者从事的是非独立的劳务活动，后者从事的是独立的劳务活动。

但，劳务报酬和经营所得的区分有一定难度，经营所得的“个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得”，与劳务报酬所得的医疗、法律、会计、咨询、其他劳务等，字面上存在一定的重合，当然这不是经营所得和劳务报酬难以区分的关键所在。

实务中，区分经营所得还是劳务报酬，不能以是否“办理工商登记”作为唯一的判断标准，一般按实质重于形式的原则进行区分。看一项业务收入属于劳务报酬还是经营所得，首先要看是纯粹的个人行为还是团队整体行为，如果是团队整体行为，就要检查该团队是否以个人独资企业签署合同，该个人独资企业是否有固定办公场地及生产工具，则按照经营所得认定的概率较高。

如果某一网红主播设立多个个人独资企业，且该多个个人独资企业无实际办公场所，无工作人员及社保关系、无实际经营业务，核定征收只为收款、开票，因实质交易本身为虚假，即使以个人独资企业的名义与对方签署了合作协议或服务协议，也存在被认定为偷税的风险。

3、我们从国家税务总局对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复中可以看出总局的态度：

“根据《中华人民共和国个人所得税法》及有关规定，灵活用工人员从平台获取的收入可能包括劳务报酬所得和经营所得两大类。灵活用工人员在平台上从事设计、咨询、讲学、录音、录像、演出、表演、广告等劳务取得的收入，属于“劳务报酬所得”应税项目，由支付劳务报酬的单位或个人预扣预缴个人所得税，年度终了时并入综合所得，按年计税、多退少补。灵活用工人员注册成立个体工商户、或者虽未注册但在平台从事生产、经营性质活动的，其取得的收入属于“经营所得”应税项目，“经营所得”以每一纳税年度的收入总额减除成本费用以及损失后的余额为应纳税所得额，适用经营所得税率表，按年计税。

因此，灵活用工人员取得的收入是否作为经营所得计税，要根据纳税人在平台提供劳务或从事经营的经济实质进行判定，而不是简单地看个人劳动所依托的展示平台，否则容易导致从事相同性质劳动的个人税负不同，不符合税收公平原则。比如，从事教育培训工作的兼职教师，在线下教室里给学生上课取得收入按劳务报酬所得缴税，在线上平台的直播间给学生上课取得收入按经营所得缴税，同一性质劳动，不宜区别对待。”

如上可见，认定收入的性质是工资薪金、劳务报酬还是经营所得，核心点在于从事经营的经济实质是否与最终的纳税属性保持一致。因此，将工资薪金或劳务报酬所得通过注册个人独资企业转换成经营所得，是有可能的，但前提必须是真实的业务且合法合规经营个人独资企业。否则会被认定为偷漏税。

三、在以数治税的环境下，文娱行业如何应对？

在杭州市税务局官网发布的公告中可以发现，杭州市税务局明确其是通过税收大数据分析，发现朱CH、林SS两名网络主播涉嫌偷逃税款。近几年随着税务机关内部系统和数据的建设及完善，税收大数据分析已经成为税务机关进行税务风险评估、提供税务检查和税务稽查线索的重要途径。

因此，在2021年最后一个月的时间里，网红主播投资的相关主体首先应及时充分的进行自查，评估个人及企业的涉税风险并与主管税务机关保持沟通，自查时应重点关注：已投资的个人独资企业数量及规模；合理判断收入属于劳务所得还是经营所得；核定征收的适用是否合理；是否存在阴阳合同、抽屉合同、拆分合同等不当行为；个人独资企业有无实质性经营活动（根据业务量分析，确保有固定场所及与创收相匹配的工作人员）；是否存在虚开发票等违法违规行为。除了上述事项，还应对财务账簿、发票、合同、其他支持性文件的留存进行复核。其次，检查并完善相关业务合同关于涉税条款的约定，明确补税税款经济上的最终责任承担方，是否可向交易相关方进行追偿等，同时要考虑后续签署的业务合同中相关税务风险的承担主体。

随着“以数治税”时代的来临，在未来的税收征管中，数据化手段将越来越频繁高效的帮助税务机关识别税收风险，提高征管效率。对于纳税人而言，也应不断提升对数字经济的认知程度，不能还停留在上个世纪信息不对称带来的地方税务处理便利的旧观念中，未来势必将面临更大的挑战。